Neues vom Recht
N E W S L E T T E R » Besteuerung der öffentlichen Hand « Nr. 6 / Juni 2011

von Regierungsdirektor Thomas Maier, Finanzamt Offenburg, Lehrbeauftragter an der Hochschule für öffentliche Verwaltung Kehl

Aktuelle Urteile


"Bahnbrechendes" Urteil: Der BFH trifft - zum ersten Mal - die Aussage, dass bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts die Entnahme bzw. Verwendung eines Gegenstands in bzw. für den hoheitlichen Bereich keine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1 b und Abs. 9 a UStG darstellt!


Anteiliger Vorsteuerabzug einer Stadt aus den Sanierungskosten eines Marktplatzes
Bundesfinanzhof, Urteil vom 3.3.2011 - V R 23/10)

Sachverhalt:
Die Stadt S betrieb und organisierte im Streitjahr 1999 auf ihrem Marktplatz Wochenmärkte und andere Marktveranstaltungen. Nach der von der S gemäß dem Straßengesetz des Freistaates Sachsen erlassenen Sondernutzungssatzung für die Benutzung der Gemeindestraßen konnten Märkte i.S.d. städtischen Marktordnung und regelmäßig wiederkehrende Volksfeste ohne straßenrechtliche Sondernutzungserlaubnis durchgeführt werden. Nach § 9 der Marktordnung erfolgte die Überlassung von Standplätzen auf den Märkten aufgrund einer „Zuweisung“/„Erlaubnis“ durch das Ordnungsamt.

Die Stadt S ging davon aus, dass sie mit ihrem Marktbetrieb und der damit verbundenen entgeltlichen Überlassung von Marktstandplätzen an Händler, mit der Lieferung von Energie für die Marktstände und mit der Reinigung der Standplätze als Betrieb gewerblicher Art (BgA) und somit unternehmerisch tätig geworden sei. Sie erteilte den Händlern Rechnungen mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer. In ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr machte sie Vorsteuern i.H.v. ca. 80.000 DM aus der Sanierung ihres Marktplatzes (Neugestaltung des Platzes unter Herstellung des historischen Erscheinungsbildes, historische Beleuchtung, Pflasterung) geltend. Das Finanzamt versagte den Vorsteuerabzug.

Leitsätze:
1. Eine juristische Person des öffentlichen Rechts (jPdöR) ist Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, die sich aus ihrer Gesamtbetätigung heraushebt (richtlinienkonforme Auslegung des § 2 Abs. 3 S. 1 UStG i.V.m. § 4 KStG entsprechend Art. 4 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie).

2. Handelt sie dabei auf privatrechtlicher Grundlage durch Vertrag, kommt es für ihre Unternehmereigenschaft auf weitere Voraussetzungen nicht an. Übt sie ihre Tätigkeit auf öffentlich-rechtlicher Grundlage, z.B. durch Verwaltungsakt aus, ist sie Unternehmer, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

3. Eine Gemeinde, die einen Marktplatz sowohl für eine steuerpflichtige wirtschaftliche Tätigkeit als auch als Straßenbaulastträger für hoheitliche Zwecke verwendet, ist aus den von ihr bezogenen Leistungen für die Sanierung des Marktplatzes zum anteiligen Vorsteuerabzug berechtigt.

4. Auf die Vorsteueraufteilung für Leistungsbezüge, die einer wirtschaftlichen und einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmers dienen, ist § 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden.


Nach Auffassung des BFH sei die Stadt S zum teilweisen Vorsteuerabzug aus den Leistungen für die Sanierung des Marktplatzes berechtigt.

Zunächst führt der BFH aus, dass ein Unternehmer nach § 15 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigt sei, wenn er Eingangsleistungen für Zwecke seines Unternehmens und damit für wirtschaftliche Zwecke beziehe. Beabsichtige er bei Bezug der Leistungen diese teilweise für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit und teilweise für Zwecke einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit zu verwenden, sei er nicht in vollem Umfang, sondern nur im Umfang der beabsichtigten Verwendung für seine wirtschaftliche Tätigkeit – also teilweise – zum Vorsteuerabzug berechtigt. Eine weitergehende Berechtigung zum Vorsteuerabzug (z.B. Vorsteuerabzug zu 100%) bestehe bei „gemischter“ Verwendung nur, wenn es sich bei der nichtwirtschaftlichen Tätigkeit um eine Verwendung für Privatentnahmen handele, die nach § 3 Abs. 1 b bzw. Abs. 9 a UStG (Art. 5 Abs. 6 und Art. 6 Abs. 2 der 6. EG-Richtlinie; jetzt: Art. 16 Abs. 1 und Art. 26 Abs. 1 MwStSystRL) zu versteuern sei. Der Unternehmer könne in diesem Fall den Gegenstand voll dem Unternehmen zuordnen und dann aufgrund der Unternehmenszuordnung in vollem Umfang zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, hat dann aber eine Entnahme nach den vorstehenden Bestimmungen zu versteuern. Privatentnahmen in diesem Sinn seien aber nur Entnahmen für den privaten Bedarf des Unternehmers als natürlicher Person und – unabhängig von der Rechtsform des Unternehmens – für den privaten Bedarf seines Personals, nicht dagegen eine Verwendung für z.B. ideelle Zwecke eines Vereins oder den Hoheitsbereich einer jPdöR.

Die Stadt S sei – so der BFH – hinsichtlich ihres Marktbetriebes als Unternehmer tätig. Nach richtlinienkonformer Auslegung von § 2 Abs. 3 UStG i.V.m. § 4 KStG entsprechend Art. 4 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie (jetzt: Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL) sei eine jPdöR immer dann Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche und damit nachhaltige Tätigkeit zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeit) ausübe, die sich innerhalb ihrer Gesamtbetätigung heraushebe. Handele sie dabei auf privatrechtlicher Grundlage durch Vertrag, komme es auf weitere Voraussetzungen nicht an. Erfolge ihre Tätigkeit auf öffentlich-rechtlicher Grundlage z.B. durch Verwaltungsakt, sei sie demgegenüber nur Unternehmer, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde. Zwar habe das vorinstanzliche Finanzgericht keine ausdrücklichen Feststellungen getroffen, aus denen sich ergebe, ob die S die Standflächen an die Händler privat- oder öffentlich-rechtlich überlassen habe. Dies könne jedoch offen bleiben. Denn vermietete die S die Marktstandplätze auf privatrechtlicher Grundlage, sei sie als Unternehmer tätig, ohne dass es auf weitere Voraussetzungen wie z.B. ein Wettbewerbsverhältnis zu anderen Unternehmen ankomme. Habe die S die Standplätze auf öffentlich-rechtlicher Grundlage überlassen, sei sie gleichfalls als Unternehmer tätig geworden, da das Finanzgericht ein Wettbewerbsverhältnis zu privaten Konkurrenten bejaht habe.

Im Streitfall habe die S den sanierten Marktplatz sowohl für nichtwirtschaftliche Zwecke als auch für Zwecke einer steuerpflichtigen wirtschaftlichen Tätigkeit genutzt (gemischte Nutzung). Die nichtwirtschaftliche Tätigkeit der S sei die Verwendung des Marktplatzes für Hoheitszwecke (Unterhalten als Straßenbaulastträger). Diese nichtwirtschaftliche Tätigkeit der S stelle keine Verwendung für eine Privatentnahme i. S. v. § 3 Abs. 1 b und Abs. 9 a UStG dar, weshalb eine volle Zuordnung des Marktplatzes zum Unternehmen und damit ein Vorsteuerabzug in vollem Umfang nicht möglich sei. Die S sei deshalb nur zum anteiligen Vorsteuerabzug berechtigt.

Der BFH wies die Sache an das Finanzgericht zurück. Da die S zwar nicht zum vollen, aber zum teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt sei, seien vom Finanzgericht weitere Feststellungen zur Vorsteueraufteilung zu treffen. Nach Auffassung des BFH könne dabei in analoger Anwendung des § 15 Abs. 4 UStG eine Vorsteueraufteilung z.B. nach der Anzahl der Nutzungstage des Marktplatzes für den Marktbetrieb im Kalenderjahr erfolgen.


Hinweis:

Der BFH geht in seinem Urteil vom 3.3.2011 davon aus, dass bei jPdöR (z.B. bei einer Gemeinde) die Entnahme eines Gegenstandes aus deren wirtschaftlichem Unternehmen in den hoheitlichen Bereich bzw. die nichtwirtschaftliche (hoheitliche) Verwendung eines auch wirtschaftlich genutzten Gegenstandes keine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 1 b bzw. § 3 Abs. 9 a UStG darstellt. Unter diese Vorschriften fallen nach Auffassung des BFH nur Entnahmen für den privaten Bedarf des Unternehmers als natürlicher Person und – unabhängig von der Rechtsform des Unternehmens – für den privaten Bedarf seines Personals, nicht dagegen eine Verwendung für den Hoheitsbereich einer jPdöR. Die Nichtanwendung des § 3 Abs. 1 b und des § 3 Abs. 9 a UStG habe – so der BFH – zur Folge, dass eine volle Zuordnung eines gemischt genutzten Gegenstandes zum Unternehmen und somit ein Vorsteuerabzug in vollem Umfang nicht möglich sei.

Diese Auffassung des BFH widerspricht u.a. der Auffassung der Finanzverwaltung. Der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) enthält Regelungen, aus denen sich ergibt, dass bei jPdöR die Entnahme eines voll dem Unternehmensvermögen zugeordneten Gegenstandes aus dem Unternehmensbereich in den hoheitlichen Bereich eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 1 b UStG darstellt bzw. dass die nichtunternehmerische Verwendung eines wirtschaftlich und auch hoheitlich (also gemischt) genutzten Gegenstandes zu einer unentgeltlichen Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9 a UStG führt.


Beispiele:

1. Nach Abschnitt 15.19 Abs. 3 Nr. 1 UStAE sind bei Leistungen sowohl für den unternehmerischen als auch für den nichtunternehmerischen Bereich Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug einheitlicher Gegenstände entfallen, in vollem Umfang abziehbar. Zum Ausgleich unterliegt die Nutzung für den nichtunternehmerischen Bereich als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9 a UStG der Umsatzsteuer. Siehe auch die Ausführungen in Abschnitt 15.19 Abs. 4 UStAE („Materialbeschaffungsstellen“).

2. Überlässt eine Gemeinde im Rahmen eines BgA eine Mehrzweckhalle unentgeltlich an Schulen, Vereine usw., stellt dies nach Abschnitt 3.4 Abs. 6 UStAE grds. eine steuerbare unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9 a Nr. 1 UStG dar. Dasselbe gilt auch für die unentgeltliche Nutzung eines gemeindlichen Schwimmbades durch Schulen und Vereine.


Die Anwendung der vom BFH im Urteil vom 3.3.2011 vertretenen Auffassung hat für jPdöR folgende Auswirkungen:

Wird von ihr ein Gegenstand, der zunächst zu Recht (weil zu 100% unternehmerisch genutzt) voll dem Unternehmen der jPdöR zugeordnet wurde und somit zum vollen Vorsteuerabzug berechtigte, später für hoheitliche Zwecke entnommen bzw. verwendet, ist eine dadurch erforderliche Korrektur des erhaltenen Vorsteuerabzugs nicht mehr durch die Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe nach § 3 a Abs. 1 und Abs. 9 a UStG möglich. Die Korrektur müsste dann nach der Vorschrift des § 15a UStG erfolgen. Dies ist jedoch nur innerhalb der in § 15 a UStG genannten Fristen (5 Jahre bei beweglichen Wirtschaftsgütern, 10 Jahre bei Grundstücken und Gebäuden) möglich.


Kein Übergang des Verlustabzugs bei der Umwandlung eines BgA in eine Anstalt des öffentlichen Rechts (AöR)

Bundesfinanzhof, Urteil vom 12.1.2011 - I R 112/09


Das Urteil vom 12.1.2011 betrifft einen Sachverhalt, der im kommunalen Bereich in Baden-Württemberg so nicht vorkommen kann, da in diesem Land – im Gegensatz zu anderen Bundesländern – eine Gemeinde keine Anstalt des öffentlichen Rechts errichten darf. Im Hinblick auf eine mögliche Einführung der Anstalt des öffentlichen Rechts auch in Baden-Württemberg wird nachfolgend zumindest der Leitsatz des Urteils abgedruckt:

„Der bei einem BgA einer Stadt entstandene Verlust geht bei dessen Umwandlung in eine AöR nicht auf diese über.“
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